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Favor rei e deducibilità dei costi black list

08 Aprile 2016 |

Cass. civ., sez. trib., 6 aprile 2016, n. 6651

Black list

I Giudici della Corte, con sentenza del 6 aprile scorso, n. 6651, hanno affrontato il tema del regime sanzionatorio - di recente novellato - applicabile alle ipotesi di mancata esposizione separata dei costi di black list ai fini della loro deducibilità. 

La vicenda prende avvio dal ricorso proposto dal contribuente a seguito del mancato riconoscimento della deducibilità di costi per operazioni commerciali intrattenute con imprese estere residenti e/o domiciliate in Paesi con regime fiscale agevolato compresi nella c.d. black list di cui al D.M. 23 gennaio 2002. Dalla verifica fiscale risultava che il contribuente aveva omesso la separata indicazione dei costi menzionati nel modello unico della dichiarazione dei redditi, prescritta dall'art. 110, comma 11, T.U.I.R. applicabile ratione temporis.

 

I giudici di secondo grado confermavano la decisione presa in CTP, annullando l'atto impugnato e accogliendo così la tesi del contribuente; l'omissione – a parer dei giudici – era stata validamente sanata dalla dichiarazione integrativa.

 

Le Entrate ricorrono così in Cassazione, richiedendo l’applicazione della sanzione pari al 10% dei costi non dichiarati (da un minimo di 500 euro ed un massimo di 50.000 euro) introdotta dall'art. 1, comma 302, L. n. 296/2006.

Relativamente a questo aspetto i Giudici di legittimità accolgono la censura. Alla luce di un principio già precedentemente espresso (cfr. Cass. civ., n. 24929/2013 e 5398/2012), il contribuente ha facoltà di emenda della dichiarazione per mezzo al ravvedimento operoso, "sempreché la violazione non sia stata già contestata e comunque non siano iniziati accessi, ispezioni, verifiche" o altre attività di accertamento di cui il contribuente abbia avuto formale conoscenza. Non è dunque applicabile il principio per cui la facoltà di "emendare la dichiarazione, allegando errori di fatto o di diritto, incidenti sull'obbligazione tributaria, ma pur sempre di carattere formale, è esercitabile in sede contenziosa ed anche oltre il termine previsto per l'integrazione della dichiarazione".

Ammettere poi la possibilità ex post di emenda si porrebbe in contrasto con il principio di effettività della sanzione ed i principi di efficienza e buon andamento dell'Amministrazione finanziaria ex art. 97 Cost.

 

La Cassazione prosegue con la disamina della possibile retroattività delle sanzioni. Secondo consolidata giurisprudenza di legittimità, le norme di cui alla L. 296/2006 devono essere interpretate nel senso che l'abolizione del previgente regime di indeducibilità dei costi black list – per il fatto della mancata separata indicazione in dichiarazione – e la sostituzione ad esso di un sistema meno gravoso di sanzioni amministrative  hanno carattere retroattivo.

 

Dunque si rileva che la deducibilità dei costi black list è subordinata alla prova dell'operatività dell'impresa estera contraente ed all'effettività delle transazioni commerciali, mentre la separata indicazione di detti costi viene degradata ad obbligo puramente formale, passibile di sanzione amministrativa. Quello che si evince dalle innovazioni apportate dalla L. 296/2006 è l'esigenza di trovare un punto di equilibrio meno gravoso per il contribuente, che viene individuato nel mutare la separata indicazione dei costi in dichiarazione da presupposto di indeducibilità ad obbligo dichiarativo amministrativamente sanzionatorio. In tale modo viene permesso al contribuente di provare l'inerenza dei costi e quindi la deducibilità degli stessi.

 

Ultima considerazione riguarda il jus superveniens (art. 1, L. 208/2015). L’irretroattività discenderebbe, si legge in sentenza, oltre che dall’art. 11 delle preleggi, anche dalla specifica decorrenza dell'art. 1 della L. 208 cit., in base al quale l’abrogazione dell’art. 110 commi 10 e seguenti del TUIR esplica efficacia “dal periodo di imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2015”. La nuova disciplina – che prevede l’insussistenza di qualsiasi riflesso sanzionatorio, derivante a sua volta dalla sopravvenuta insussistenza della normativa sostanziale “a monte” – non può dunque essere applicata ai fatti pregressi

 

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