Giurisprudenza commentata

Cessione di stabile organizzazione: “comparabilità” della disciplina e motivi di “interesse generale” alla base del trattamento delle perdite

12 Febbraio 2016 |

CGUE, Sez. III

Stabile organizzazione

Sommario

Massima | Il caso | La questione | Le soluzioni giuridiche | Osservazioni |

Massima

In presenza di determinate condizioni, in caso di cessione - da parte di una società residente - di una stabile organizzazione situata in un altro Stato membro ad una società non residente appartenente allo stesso gruppo della prima società, i singoli Stati possono prevedere che le perdite dedotte in precedenza e relative alla stabile organizzazione ceduta, siano reintegrate nel risultato fiscale della cedente. In talune ipotesi è possibile anche escludere la possibilità per la società residente di prendere in considerazione nella base imponibile le perdite della stabile organizzazione ceduta.

Il caso

Nella fattispecie in commento, i giudici comunitari sono stati chiamati a pronunciarsi – su istanza della sezione tributaria del Tribunale di Colonia – in merito al trattamento fiscale cui assoggettare le perdite afferenti ad una stabile organizzazione non residente in occasione della cessione della medesima stabile organizzazione ad una società “sorella” non residente.

La questione

La questione sottoposta all'esame della Corte di Lussemburgo verteva su una società di capitali di diritto tedesco, facente parte di un gruppo francese e detentrice di una stabile organizzazione in Austria. La stabile organizzazione veniva ceduta a titolo oneroso ad una società residente in Austria, appartenente allo stesso gruppo societario della società tedesca. Fino al 2005 – anno della cessione – la stabile organizzazione aveva realizzato delle perdite, per i primi due periodi d'imposta dedotte dalla società tedesca e, negli anni successivi, reintegrate nel calcolo del risultato fiscale della medesima società. Il Fisco tedesco procedeva, quindi, a negare la presa in considerazione delle perdite della stabile organizzazione nella base imponibile della società tedesca per gli anni dal 1999 al 2004.

 

Nel conseguente ricorso alla magistratura tributaria del proprio Paese, la società tedesca sosteneva l'incompatibilità con la libertà di stabilimento sia della reintegrazione delle perdite subìte dalla sua stabile organizzazione situata in Austria per il 1997 e il 1998, sia dell'impossibilità di dedurre le perdite della stabile organizzazione, per gli anni dal 1999 al 2004.

 

Le soluzioni giuridiche

Normativa di riferimento: l'art. 49 del TFUE

 

Come rilevato correttamente dai giudici tedeschi, la questione attiene all'interpretazione dell'art. 49 del Trattato di funzionamento dell'Unione europea (nel prosieguo, TFUE) con riferimento:

 

a. ad una normativa nazionale qualora il motivo per il quale nel calcolo della base imponibile siano ricomprese le perdite precedentemente considerate ai fini delle deduzioni di una stabile organizzazione estera, sia rappresentato non dal conseguimento di profitti, bensì dalla vendita di tale stabile organizzazione ad un'altra società di capitali, appartenente allo stesso gruppo societario;  

b. ad una convenzione bilaterale in virtù della quale nel Paese A sono esclusi dalla base imponibile i redditi provenienti dal Paese B, qualora possano essere tassati in quest'ultimo Stato, allorchè le perdite subìte in una stabile organizzazione di B di una società di capitali di A non possano più essere prese in considerazione in B, poiché la stabile organizzazione è stata venduta ad una società di capitali di B, appartenente al medesimo gruppo societario della società di capitali di A.

                   

Prima questione

 

  • La libertà di stabilimento

Sul punto, la Corte ricorda, innanzitutto, che per le società con sede sociale, amministrazione centrale o sede principale all'interno dell'Unione Europea, la libertà di stabilimento comprende il diritto di svolgere la propria attività in altri Stati membri per mezzo di una controllata, una succursale o un'agenzia (in tal senso si rinvia alla sentenza della Corte Nordea Bank Danmark, C-48/13, punto 17). In modo speculare, al punto 18 della pronuncia citata, si afferma che lo Stato membro di origine non possa ostacolare lo stabilimento in un altro Stato membro di una società costituita conformemente alla propria normativa, “in particolare tramite una stabile organizzazione”. Le uniche eccezioni a tale principio sono ravvisabili in presenza di una disparità di trattamento fiscale svantaggiosa.

 

  • Trattamento delle perdite della stabile organizzazione

 

In linea di principio:

  1. rappresenta un vantaggio fiscale, il prendere in considerazione le perdite della stabile organizzazione non residente ai fini della determinazione del reddito imponibile della società dalla quale la prima dipende (sentenza Nordea Bank, citata, punto 20);
  2. una reintegrazione di tali perdite applicabile solo in caso di cessione di una stabile organizzazione non residente, “porta a privare di un siffatto vantaggio una società che detiene una stabile organizzazione in uno Stato membro diverso da quello in cui si trova la sua sede rispetto a quella che detiene una stabile organizzazione nel medesimo Stato membro”, con la conseguenza che costituisce un “trattamento svantaggioso”;
  3. tale “trattamento svantaggioso” costituisce una restrizione vietata dalla normativa dettata in materia di libertà di stabilimento;
  4. un'eventuale restrizione può essere ammessa soltanto se riguardi situazioni oggettivamente non comparabili oppure se sia giustificata da un motivo imperativo di interesse generale.

 

  • Comparabilità delle situazioni

 

Dev'essere verificata caso per caso: nella fattispecie in esame, in particolare, per la Corte la situazione di una società residente che detenga una stabile organizzazione situata in Austria è comparabile a quella di una società residente che abbia una stabile organizzazione situata in Germania.

 

  • Motivi imperativi di “interesse generale”

 

Relativamente ai motivi di “interesse generale, la Corte ricorda che la normativa di fonte comunitaria dettata sul punto, è finalizzata a salvaguardare la simmetria tra il diritto di imposizione sugli utili e la facoltà di portare in deduzione le perdite, al fine, in particolare, di evitare che il contribuente scelga liberamente lo Stato in cui far valere gli utili o le perdite medesime" (in tal senso, cfr. la sentenza K, C-322/11, punto 51, oltre alla giurisprudenza ivi citata).

 

  • Conclusioni

 

In applicazione ai criteri illustrati, in merito alla prima questione gli eurogiudici hanno ammesso la possibilità per i singoli Stati, in caso di cessione - da parte di una società residente - di una stabile organizzazione situata in un altro Stato membro ad una società non residente appartenente allo stesso gruppo della prima società, di prevedere che le perdite dedotte in precedenza e relative alla stabile organizzazione ceduta, siano reintegrate nel risultato fiscale della cedente quando – per effetto di una convenzione contro le doppie imposizioni – i redditi di tale stabile organizzazione siano esentati da imposizione nello Stato membro in cui abbia la sede la società dalla quale dipendeva la medesima stabile organizzazione.

 

Seconda questione

 

  • La posizione della Corte Ue in merito alle perdite della stabile organizzazione

 

In linea di principio:

  1. rappresenta un vantaggio fiscale, il prendere in considerazione le perdite della stabile organizzazione situata nel territorio dello Stato membro interessato ai fini della determinazione dei risultati e del calcolo del reddito imponibile di una società residente da cui dipenda tale stabile organizzazione;
  2. il diniego di detto vantaggio, nel caso in cui le perdite provengano da una stabile organizzazione situata in un altro Paese membro diverso da quello in cui abbia sede la società, integra una restrizione vietata, proprio in quanto “può dissuadere una società residente dall'esercitare le proprie attività tramite una stabile organizzazione situata in un altro Stato membro” (così ha stabilito la Corte nella pronuncia in esame, richiamando la sentenza Lidl Belgium, C-414/06, punti da 23 a 26).

                                                                                     

  • Eccezioni alla regola

 

Anche in tal caso, eventuali restrizioni potrebbero essere ammesse soltanto se riferite a situazioni che non siano oggettivamente comparabili oppure se giustificate da “un motivo imperativo di interesse generale”.

                                    

  • Conclusioni

 

Gli Stati membri possono prevedere che in caso di cessione, da parte di una società residente, di una stabile organizzazione situata in un altro Stato membro ad una società non residente appartenente allo stesso gruppo della prima società, sia esclusa la possibilità per la società residente di prendere in considerazione nella base imponibile le perdite della stabile organizzazione ceduta, nel caso in cui – per effetto di una convenzione contro le doppie imposizioni – spetti allo Stato membro in cui tale stabile organizzazione sia situata, il potere esclusivo di tassare i risultati della medesima.

 

Osservazioni

La pronuncia commentata merita sicuramente l'attenzione di osservatori ed addetti ai lavori, in quanto si sofferma su un aspetto – quello della disciplina delle perdite generate da stabili organizzazioni situate in altri Paesi Ue – che non è scevro da nodi interpretativi, tuttora irrisolti, e che in ambito domestico ha formato oggetto di un'abbondante produzione giurisprudenziale, sia di merito sia di legittimità. A parere di chi scrive, peraltro, vi è il timore che questa pronuncia sia ricordata più per quello che non dice che per quanto in essa contenuto: probabilmente i passaggi-chiave, ai fini di approdare ad una soluzione definitiva della questione, attengono alla perimetrazione dei concetti di “situazioni oggettivamente comparabile” e di “interesse generale” ai fini della disciplina de qua. Aspetti sui quali purtroppo gli eurogiudici, di fatto, sorvolano.

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