Focus

Maggiorazione del C.U. in caso di rigetto del gravame: applicabile al processo tributario?

17 Maggio 2016 |

Art. 13, c. 1-bis, D.P.R. n. 115/2002

Contributo unificato

Sommario

Premessa | Il comma 1-bis dell’art. 13, D.P.R. n. 115/2002 | L'inapplicabilità al processo tributario |

Premessa

Preliminarmente evidenziato che la questione si pone esclusivamente nei gravami introdotti con appelli notificati dopo il 12.2.2013, per il rigetto in toto della impugnazione principale o incidentale, urge chiarire l’ambito di applicazione al giudizio tributario di merito dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002, secondo cui, “quando l'impugnazione, anche incidentale, è respinta integralmente o è dichiarata inammissibile o improcedibile, la parte che l'ha proposta è tenuta a versare un ulteriore importo a titolo di contributo unificato [per la direzione MEF che governa il tributo, trattasi di maggiorazione come quella di cui ai successivi commi 3-bis e 6] pari a quello dovuto per la stessa impugnazione, principale o incidentale, a norma del comma 1-bis”; secondo il citato comma 1-bis, “il contributo di cui al comma 1 è aumentato della metà per i giudizi di impugnazione ed è raddoppiato per i processi dinanzi alla Corte di cassazione”. Il citato comma 1 quantifica gli importi base del solo processo civile.

 

Il comma 1-bis dell’art. 13, D.P.R. n. 115/2002

Sono assoggettate al D.lgs. n. 546/1992 (e, quindi, al relativo Contributo Unificato Tributario: C.U.T., ex art. 13, c. 6-quater, D.P.R. n. 115/2002) esclusivamente i giudizi di cognizione-merito (e di ottemperanza). “Restano escluse dalla giurisdizione tributaria soltanto le controversie riguardanti gli atti della esecuzione forzata tributaria” (art. 2, c. 1, D.Lgs. n. 546/1992) e “Al ricorso per cassazione ed al relativo procedimento si applicano le norme dettate dal codice di procedura civile...” (art. 62, c. 2, D.Lgs. n. 546/1992)*; tali ulteriori fasi del giudizio tributario restano esclusivamente civili tanto da non potervi prestare assistenza i soggetti di cui all’art. 12, citato decreto, che non siano avvocati. Ovviamente alla questione resta del tutto inconferente il rinvio dinamico di cui all’art. 1, c. 2, D.Lgs. n. 546/1992, atteso che trattasi di imposizione fiscale che nel processo giudiziario trova solo il proprio presupposto impositivo.

 

 

*In evidenza

 

Cass. civ., sez. trib., n. 3569/2005, rileva come la formulazione dell’art. 62, c. 2, D.lgs. 546/1992 (“Al ricorso per cassazione ed al relativo procedimento si applicano le norme dettate dal codice di procedura civile in quanto compatibili con quelle del presente decreto”) sia inversa a quella dell’art. 1, c. 2, D.lgs. 546/1992 (I giudici tributari applicano le norme del presente decreto e, per quanto da esse non disposto e con esse compatibili, le norme del codice di procedura civile”).

 

  

La Nota di servizio del Ministero dell’Economia e delle Finanze, direzione della Giustizia tributaria, prot. n. 19148 del 30 dicembre 2014, indirizzata alle segreterie giudiziarie per la corretta applicazione della normativa relativa al contributo unificato, sembrerebbe opinare per l’applicazione del comma 1-quater dell’art. 13 D.P.R. n. 115/2002 (il “moltiplicatore”) al giudizio tributario* che respinge in toto l’impugnativa”, e quindi – implicita conseguenza – anche del richiamato comma 1-bis (il “moltiplicato”, già “moltiplicatore” della misura base), senza esprimere alcuna differenza di applicazione del contributo unificato tra i giudizi tributari d’impugnazione delle sentenze di prime cure ed i ricorsi civili di legittimità (dei quali all’8° capoverso della nota) contro le sentenze tributarie di merito.

 

 

 

 

*Re melius perpensa: Risposte fornite dal Dipartimento delle Finanze ai quesiti  su alcune misure contenute nella Legge di stabilità in occasione del convegno Telefisco svoltosi il 28 gennaio 2016. / Risposta 16 GIUSTIZIA TRIBUTARIA Contributo unificato

 

Domanda

 

Per i procedimenti iniziati dal 31 gennaio 2013, quando l’impugnazione – anche incidentale – è respinta integralmente, dichiarata inammissibile o improcedibile, la parte che l’ha proposta è tenuta a versare un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per la stessa impugnazione, principale o incidentale (Legge n. 228/2012 che ha introdotto il comma 1-quater all’articolo 13 del d.P.R. n. 115/2002 in materia di spese di giustizia e versamento del contributo unificato). Poiché la norma è stata inserita al punto 1 e rimanda al comma 1-bis, che a sua volta rinvia al comma 1 dell’articolo 13 relativo ai giudizi civili dinanzi al Tribunale, è applicabile anche ai giudizi di impugnazione dinanzi alle CTR o se, invece, tale previsione non sia applicabile ai giudizi tributari di merito i quali hanno una disciplina autonoma (successivo comma 6-quater)?

Risposta

 

L’articolo 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115/2002, dispone che “quando l'impugnazione, anche incidentale, è respinta integralmente o è dichiarata inammissibile o improcedibile, la parte che l'ha proposta è tenuta a versare un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per la stessa impugnazione, principale o incidentale, a norma del comma 1-bis. Il giudice dà atto nel provvedimento della sussistenza dei presupposti di cui al periodo precedente e l'obbligo di pagamento sorge al momento del deposito dello stesso.” Alla luce del dettato normativo, si ritiene che le disposizioni contenute nel comma 1-quater in esame non si applichino al processo tributario. Infatti, dal tenore letterale della norma si evince che il versamento dell’ulteriore contributo unificato è commisurato agli importi dovuti ai sensi del comma 1-bis dell’art. 13 del d.P.R. n. 115/2002, disposizione che a sua volta rinvia al contenuto del precedente comma 1, che fa riferimento esclusivamente a quanto dovuto a titolo di contributo unificato nel processo civile. Si ricorda, infatti, che le disposizioni che regolano gli importi dovuti a titolo di contributo unificato nel processo tributario sono quelle di cui al comma 6-quater dell’articolo 13 del d.P.R. n. 115/2002. Inoltre, da un punto di vista sistematico e temporale, il comma 1-quater dell’articolo 13 del d.P.R. n. 115/2002 è stato introdotto dall'art. 1, comma 17, legge 24 dicembre 2012 n. 228, ovvero successivamente all’introduzione del contributo unificato nel processo tributario; ne deriva la volontà del legislatore di escludere l’estensione dell’applicabilità del suddetto comma 1-quater al contenzioso tributario. Del resto, una diversa interpretazione risulterebbe in contrasto con il divieto di interpretazione analogica in materia di tributi e di sanzioni ad essi correlate

 

In vero, tuttavia, sull’applicazione del comma 1-bis dell’art. 13 D.P.R. n. 115/2002 al ricorso in appello che introduce il gravame tributario e che costituirebbe (con la maggiorazione del 50% della misura base indicata al comma 1) l’ulteriore misura sulla quale calcolare il raddoppio (complessivamente il 300% della misura base*) in caso di rigetto in toto dell’impugnazione delle sentenze di prime cure, la citata nota di servizio nulla espressamente dice, e la prassi amministrativa delle segreterie giudiziarie delle Commissioni tributarie regionali non ne vede l’applicazione, quando si ricevono in deposito i ricorsi in appello e si attribuisce loro il numero di R.G.A..

 

*In evidenza

 

Determinazione dell’imponibile, misura dell’imposta e procedimento, sono diversi tra il contributo unificato civile e quello tributario, soprattutto perché per il civile si fa riferimento all’art. 10 e seguenti del c.p.c., che determinano il valore della causa ai fini della competenza per valore nel processo civile, inesistente nel processo tributario; per il tributario si fa riferimento al valore di lite di cui all’art. 12, c. 2, D.Lgs. n. 546/1992, novella n. 156/2015.

 

Quindi, in caso di domanda giudiziale soggettivamente collettiva e/o oggettivamente plurima (con la quale più soggetti impugnano insieme ed “uno actu” più atti e/o fatti impositivi) la base imponibile del C.U. civile resta unica mentre quella del C.U.T. è frazionata per soggetti, per ricorsi e per atti impositivi impugnati; l’effetto è che nel civile si può raggiungere un solo C.U. massimo (€ 1.686) per causa, nel tributario si possono avere per la stessa causa tanti C.U.T. massimi (€ 1.500) quanti sono i soggetti, i ricorsi e gli atti impositivi impugnati. Raddoppiare un C.U. di  € 1.686 o, ad esempio, di € 6.000 ha una efficacia afflittiva diversa.

 

Peraltro, neanche la maggioritaria giurisprudenza del giudice dell’impugnazione (fatta salva qualche rara eccezione) risulta aver mai dato atto della sussistenza dei presupposti de quibus*, senza alcun conseguente ricorso in cassazione per violazione di legge, la cui legittimazione ad causam e ad processum è riferibile alla citata articolazione territoriale MEF.

[Articolo 10 - Le parti. (In vigore dal 1° gennaio 2016, con modif. D.Lgs. del 24 settembre 2015, n. 156, art. 9) 1. Sono parti nel processo dinanzi alle commissioni tributarie oltre al ricorrente, l'ufficio dell'Agenzia delle Entrate e dell'Agenzia delle dogane e dei monopoli di cui al D.Lgs. 30 luglio 1999, n. 300, gli altri enti impositori, l'agente della riscossione ed i soggetti iscritti nell'albo di cui all'art. 53 del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, che hanno emesso l'atto impugnato o non hanno emesso l'atto richiesto.

 Articolo 11 - Capacità di stare in giudizio. (In vigore dal 1° gennaio 2016 con modif. D.Lgs. del 24 settembre 2015, n. 156, articolo 9) 2. L'ufficio dell'Agenzia delle Entrate e dell'Agenzia delle dogane e dei monopoli di cui al D.Lgs. 30 luglio 1999, n. 300 nonché dell'agente della riscossione, nei cui confronti è proposto il ricorso, sta in giudizio direttamente o mediante la struttura territoriale sovraordinata. Stanno altresì in giudizio direttamente le cancellerie o segreterie degli uffici giudiziari per il contenzioso in materia di contributo unificato].

 

*In evidenza

La disposizione in esame ha una portata precettiva diretta: “Il giudice dà atto nel provvedimento della sussistenza dei presupposti di cui al periodo precedente”, e cioè che “l'impugnazione, anche incidentale, è respinta integralmente o è dichiarata inammissibile o improcedibile”; la disposizione in esame rievoca quanto disposto per la registrazione a debito delle sentenze di condanna per fatto di reato:

 

Art. 60, c. 2, D.P.R. n. 131/1986: Modalità per la registrazione a debito.

2. Nelle sentenze di cui alla lettera d) dell'art. 59 [le sentenze che condannano al risarcimento del danno prodotto da fatti costituenti reato.] deve essere indicata [ovviamente dal giudice] la parte obbligata al risarcimento del danno, nei cui confronti deve essere recuperata l'imposta prenotata a debito.

Mentre per l’ipotesi prevista dal D.P.R. n. 131/1986 la sentenza “deve” contenere expressis verbis l’indicazione del soggetto obbligato al versamento di un’imposta, comunque dovuta e liquidata con la formula della prenotazione a debito, per quella prevista dal D.P.R. n. 115/2002 il giudice deve dare atto expressis verbis del presupposto legale per la condanna ad una “maggiorazione d’imposta” (di natura afflittiva). In ambedue le ipotesi il relativo capo della sentenza (meramente dichiarativo) è autonomamente impugnabile.

L'inapplicabilità al processo tributario

In campo impositivo (che è diritto speciale) integrazione analogica ed interpretazione estensiva hanno severi limiti di applicazione; va, pertanto, rilevata la non applicabilità al giudizio tributario di impugnazione davanti le Commissioni tributarie regionali delle citate disposizioni, previste per il giudizio civile, in mancanza di una specifica disposizione, come quella di cui all’art. 261* D.P.R. n. 115/2002 che estende esplicitamente l’applicazione della normativa civile del T.U.S.G. nel processo tributario dinanzi la Corte di cassazione, prescrivendo che “al ricorso per cassazione e al relativo processo si applica la disciplina prevista dal presente testo unico per il processo civile”; tale specifica disposizione (che introduce nella disciplina T.U.S.G. lo stesso principio, già espresso dall’art. 62, c.1, d.lgs. 546/92 per la disciplina processuale) sarebbe ultronea ove il d.P.R. n. 115/2002 potesse trovare applicazione - in via meramente interpretativa - anche al giudizio tributario di merito; essendo, invece, espressamente prevista l’estensione della applicazione civile al solo giudizio di legittimità, se ne deve dedurre la non applicabilità al giudizio davanti alle Commissioni tributarie regionali.

 

 

*Relazione illustrativa approvata dal consiglio dei ministri del 24 maggio 2002”, art. 261 d.lgs. 115/2002:

Articolo 261 (Spese processuali nel processo tributario dinanzi alla corte di cassazione) (R)

La fase del ricorso per cassazione avverso le sentenze della commissione tributaria regionale è costruita nell’ordinamento come quella per il procedimento civile. Il procedimento tributario, quindi, si svolge dinnanzi ad un giudice “speciale” con regole particolari nelle prime due fasi e si unifica con il procedimento ordinario civile per la fase di legittimità.

 

 

Conforta tale assunto anche la lettura della recente sentenza Corte cost. 78/2016 laddove rileva che: “Quanto alla determinazione del contributo, l’art. 13 del d.P.R. 115/2002 stabilisce criteri diversi per il processo civile, amministrativo e tributario. Nel primo, per la qualificazione del contributo – come determinato dei primi sei commi del predetto art. 13 – vengono in rilievo sia la materia che il valore della controversia; nel secondo – disciplinato dal comma 6-bis del medesimo articolo – è stato adottato il criterio della differenziazione per materia; nel processo tributario – per i ricorsi davanti alle commissioni tributarie [perché davanti alla corte di cassazione il già citato art. 261 d.P.R. n. 115/2002 prescrive l’applicazione: “della disciplina prevista dal presente testo unico per il processo civile”] – il successivo comma 6-quater stabilisce importi crescenti per scaglioni di valore delle liti”.

 

Peraltro tale interpretazione evita di sollevare in sede di merito tributario la questione di costituzionalità della citata normativa, con riferimento alla violazione degli artt. 3, c.1, e 111, c.2, della Cost., in quanto il raddoppio del contributo unificato troverebbe asimmetrica applicazione – come confermato dalla sentenza delle Sezioni unite della Corte di cassazione 8 maggio 2014 n. 9938 – solamente nei confronti delle parti private (sanzionate per avere perso l’appello) e mai nei confronti della P.A., parte necessaria in tutti i giudizi tributari, che potrebbe proporre impugnazioni, anche incidentali nello stesso giudizio di impugnazione, senza andare mai incontro a tale sanzione, neanche in maniera contabile-figurativa (come nella prenotazione a debito del C.U.T. nel caso di P.A. soccombente) al solo fine di una valutazione misurata delle performance del personale dirigente/direttivo preposto alla gestione del contenzioso. Tale “maggiorazione”, infatti, non ha natura tributaria (per aggiungersi al prelievo tributario già dovuto per il medesimo presupposto del tributo base), non ha natura risarcitoria (per sovrapporsi alla liquidazione degli interessi) ma ha evidente natura meramente "afflittiva".

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