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Black list

27 Aprile 2019 |

Sommario

Inquadramento | Black list delle persone fisiche | La Black list ai fini della CFC rule | La black list per l’indeducibilità dei costi | L’abrogata indicazione dei costi black list in Dichiarazione dei Redditi | Comunicazione black list | La black list dei paradisi fiscali secondo l’Ecofin | Riferimenti |

Inquadramento

 

 

 

I Paesi considerati facenti parte della “Black list” sono caratterizzati da un regime di imposizione fiscale più basso o addirittura nullo rispetto a quello applicato in Italia.
L’Ocse, ha individuato altri punti che caratterizzano questi Territori, come l’assenza di trasparenza nelle transazioni fiscalila mancanza di scambio di informazioni con altri Paesi e l’elevata capacità di attrarre società aventi come unico scopo quello di occultare movimenti di capitale.
 
Fino al 31 dicembre 2015 le black list vigenti nel nostro ordinamento erano di 3 tipologie:
• black list per le persone fisiche;
• black list per la disciplina CFC;
• black list per la indeducibilità dei costi.
 
Delle liste citate, l’unica, di fatto, rimasta ancora in essere è la black list contenente dall’elenco dei territori a fiscalità privilegiata individuati dalla presunzione di residenza delle persone fisiche ex art. 2 co. 2 del TUIR.
 

 

L’art. 1 co. 680 della Legge di Stabilità 2015 modificando l’art. 167 co. 4 del Tuir, ha infatti, riformulato il criterio per individuare le imprese residenti o localizzate in Stati o territori a fiscalità privilegiata. La nuova disposizione considera livello di tassazione sensibilmente inferiore a quello vigente in Italia, un livello di tassazione inferiore al 50% di quello applicato in Italia.

 

La previsione ha comportato l’eliminazione dalla black list rilevante ai fini della disciplina per le CFC di alcuni Paesi con aliquota generale delle imposte sui redditi almeno pari al 13,75% (50% dell’aliquota Ires).

 
 
Per quanto riguarda la black list per l’indeducibilità dei costi, la Circolare n. 39/2016 ha chiarito che a partire dal periodo d’imposta 2016 non assume più alcuna rilevanza l’individuazione degli ordinamenti a fiscalità privilegiata, ai fini della deducibilità delle spese e degli altri componenti negativi di reddito. Prima della entrata in vigore della legge di stabilità 2016, che ha abrogato l’art. 110, commi 10 e 12-bis, del TUIR, l’individuazione degli Stati o territori aventi un regime fiscale privilegiato era affidata al D.M. 23 gennaio 2002
Sebbene non formalmente abrogata dalle modifiche normative in commento, perde ogni valenza la citata lista contenente l’individuazione degli Sati o territori a fiscalità privilegiata. 
 
In altre parole, l’individuazione degli Stati considerati a fiscalità privilegiata, ai fini della deducibilità dei costi black list, per mezzo di un apposito decreto viene superata dalla Legge di stabilità 2016.
 
Con un comunicato stampa del 5 dicembre 2017 si rende noto che L’Ecofin (il Consiglio di Economia e finanza dell’UE) ha adottato la Black list dei 17 Paesi terzi che non si sono impegnati sufficientemente nei 10 mesi passati nella cooperazione in materia fiscale, non rispettando i livelli minimi internazionali di trasparenza fiscale.

Black list delle persone fisiche

 

 

Indica gli Stati e i Territori con regime fiscale privilegiato allo scopo di contrastare la fittizia emigrazione all’estero, per finalità tributarie di persone fisiche residenti in Italia.

Per l’individuazione degli stessi occorre far riferimento al D.M. 4 maggio 1999.

 

 

 

Alderney
Andorra
Anguilla
Antigua e Barbuda
Antille Olandesi
Aruba
Bahama
Bahrein
Barbados
Belize
Bermuda
Brunei
Costa Rica
Dominica
Emirati Arabi Uniti
Ecuador
Filippine
Gibilterra
Gibuti
Grenada
Guernsey
Hong Kong
Isola di Man
Isole Cayman
Isole Cook
Isole Marshall
Isole Vergini Britanniche
Jersey
Libano
Liberia
Liechtenstein
Macao
Malaysia
Maldive
Mauritius
Monserrat
Nauru
Niue
Oman
Panama
Polinesia Francese
Monaco
Sark
Seicelle
Singapore
Saint Kitts e Nevis
Saint Lucia
Saint Vincent e Grenadine
Svizzera
Taiwan
Tonga
Turks e Caicos
Tuvalu
Uruguay
Vanuatu
Samoa
 

 

 

L’obiettivo della disposizione è quello di rendere soggetto passivo per l’imposta sul reddito delle persone fisiche i cittadini italiani cancellati dalle anagrafi della popolazione residente (AIRE) ed emigrati in Stati e territori aventi un regime fiscale privilegiato. 
Ciò significa che continueranno ad essere considerati residenti e, quindi, tassabili in Italia tutti i cittadini che sono emigrati in paradisi fiscali; sarà inoltre il contribuente ad accollarsi l’onere di fornire all’Amministrazione Finanziaria tutti gli elementi necessari e sufficienti per provare che la perdita di residenza è effettiva e che, quindi si sono interrotti tutti i rapporti con il Paese di origine (inversione dell’onere della prova).
 
Come ben evidenziato nel Documento del 15 settembre 2016 della FNC, tale black list non va confusa con la white list contenuta nel D.M. del 4 settembre 1996 che, invece è stata emanata al fine di individuare gli Stati o territori che consentono un adeguato scambio di informazioni in relazione ai quali opera la non imponibilità di alcuni componenti reddituali, perciò non ha alcuna attinenza con l’individuazione dei Paradisi fiscali ai fini dell’operatività della presunzione di residenza fiscale italiana ex art. 2 del TUIR.
 
Per approfondimenti circa l’evoluzione storica della black list per le persone fisiche si rimanda al citato documento della FNC.
 

 

In evidenza: Cittadini trasferiti in Paesi a fiscalità privilegiata

Con la sent. del 20.7.2018 n. 19410 la Cassazione afferma che è viziata la motivazione della sentenza della C.T. Reg. che non consideri gli elementi di prova addotti dal contribuente per vincere la presunzione di residenza in Italia del cittadino italiano trasferito in paesi a fiscalità privilegiata, di cui all'art. 2 co. 2-bis del TUIR.

Nel caso di specie, un tennista aveva trasferito a Montecarlo la propria residenza e, posto che l'Amministrazione finanziaria italiana lo riteneva residente in Italia, aveva fatto ricorso adducendo come elementi volti a vincere la presunzione di residenza in Italia: il contratto di locazione stipulato a Montecarlo, le ricevute di pagamento dei canoni, le utenze relative all'immobile locato, le attestazioni degli allenamenti sostenuti a Montecarlo, oltre ai biglietti arei aventi come luogo di partenza ed attivo Montecarlo.

Secondo la Corte, la sentenza della C.T. Reg. avrebbe espressamente dovuto motivare per quale ragione ritenesse tali elementi non sufficienti a vincere la presunzione, mentre la motivazione era carente, perché semplicemente affermava l'operatività della presunzione.

La Black list ai fini della CFC rule

 

 

La Legge di stabilità 2016 (L. n. 208 del 2015, art. 1, co. 142), modificando l'art. 167 del TUIR, ha eliminato l'elenco tassativo, contenuto in decreti o provvedimenti amministrativi, degli Stati o territori considerati come aventi regimi fiscali privilegiati ai fini dell'applicazione della disciplina CFC (cd. black list CFC). Viene dunque previsto un criterio univoco, fissato ex lege, per individuare detti Paesi ai fini della disciplina CFC. In particolare:

  • per gli Stati diversi da quelli membri dell’Unione Europea oppure appartenenti allo Spazio economico europeo che hanno un accordo con l'Italia in merito allo scambio di informazioni a fini fiscali, il criterio è quello contenuto nel co. 4 dell’art. 167 del TUIR, che considera black i paesi con un livello di tassazione nominale inferiore al 50 per cento di quello applicabile in Italia;
  • per tutti gli altri stati diversi da quelli individuati con il criterio sub 1), compresi anche quelli UE e SEE “trasparenti”, il criterio è individuato al co. 8- bis dell’art. 167 TUIR, che classifica black il Paese che soddisfa congiuntamente le seguenti condizioni:
    • essere assoggettato a tassazione effettiva inferiore a più della metà di quella a cui sarebbe stato soggetto in Italia;
    • aver conseguito proventi per più della metà da gestione di attività finanziarie o da prestazione di servizi infragruppo(i cd. passive income).

 

Per non essere assoggettati alla CFC rule è necessario, per quelle società residenti in Stati considerati black secondo il criterio sub 1) dimostrare una delle due esimenti di cui al co. 5 dell’art. 167, vale a dire:

  • che la società svolge un’effettiva attività industriale/commerciale all’estero (prima esimente), 
  • oppure che dalle partecipazioni non consegue l’effetto di localizzare i redditi in regimi fiscali favorevoli (seconda esimente); 

Per tutti gli altri Stati black secondo il criterio sub 2) si dovrà dimostrare:

  • di non beneficiare di una tassazione effettiva inferiore a più della metà di quella a cui si è assoggettati in Italia, congiuntamente alla dimostrazione di non conseguire proventi per più della metà da gestione di attività finanziarie o da prestazione di servizi infragruppo;
  • oppure fornire la prova di cui al comma 8-ter, ossia che l’insediamento all’estero non rappresenta una costruzione artificiosa volta a conseguire un indebito vantaggio fiscale. Questa prova può anche essere data tramite interpello di tipo probatorio.

 

Si evidenzia che con la Circolare n. 35/E del 4 agosto 2016 l'Agenzia delle Entrate ha ripercorso la disciplina delle società controllate estere, fornendo chiarimenti sulle ultime novità legislative e ripercorrendo anche l’evoluzione storica delle black list ai fini delle CFC. 
Inoltre, con il Provv. 16 settembre 2016 l'Agenzia ha disciplinato i criteri per determinare, con modalità semplificata, l'effettivo livello di tassazione a cui è assoggettata la controllata al fine della comparazione tra tassazione effettiva estera e tassazione virtuale domestica.  
Si segnala anche il documento della FNC del 31 maggio 2016 per approfondimenti circa le black list nel reddito di impresa.
 

La black list per l’indeducibilità dei costi

 

 

La disciplina riguardante il regime di deducibilità delle spese e degli altri componenti negativi di reddito derivanti da operazioni intercorse con imprese e professionisti residenti in Stati o territori a fiscalità privilegiata (di cui art. 110, commi da 10 a 12-bis, ora abrogati, del TUIR) è stata oggetto di numerose modifiche nel corso degli anni. 

La legge di stabilità 2015 (L. n. 190 del 2014, art. 1, co. 678) aveva previsto come unico criterio rilevante ai fini della black list sulla "indeducibilità dei costi" la mancanza di un adeguato scambio di informazioni con l'Italia, mentre era stato eliminato il criterio relativo al livello adeguato di tassazione. Successivamente l’intervento del D.Lgs. n. 147 del 2015 (decreto internazionalizzazione) ha sostituito la precedente presunzione di indeducibilità con una limitata deducibilità: veniva fatta salva la dimostrazione della prova che le imprese estere svolgessero prevalentemente un'attività commerciale effettiva, ovvero che le operazioni poste in essere rispondessero ad un effettivo interesse economico e che le stesse avessero avuto concreta esecuzione (art. 110, co. 12-bis del TUIR).
 
La Legge di stabilità 2016 (L. n. 208 del 2015, art. 1, co. 142), abrogando i commi da 10 a 12-bis dell'art. 110 del TUIR, ha eliminato la disciplina speciale della indeducibilità dei costi sostenuti per operazioni intercorse con soggetti operanti in Stati a regime fiscale privilegiato ai sensi della quale la deducibilità è consentita nei limiti del valore normale di tali componenti negative, salva prova del fatto che le operazioni poste in essere rispondono ad un effettivo interesse economico e hanno avuto concreta esecuzione. 
Di conseguenza, dal periodo d'imposta 2016, anche a tali componenti si applicano le norme generali sulla deducibilità dei costi contenute nei restanti commi dell'art. 110 TUIR. 
 
Come accennato precedentemente, tale nuova disciplina fa, quindi, venire meno la black list degli Stati o territori a fiscalità privilegiata di cui al decreto ministeriale del 23 gennaio 2002 e successive modifiche. 
 
La Circolare 39/E del 26 settembre 2016 riassume l'evoluzione della normativa, precisando i periodi d'imposta ai quali si applicano le diverse discipline.

L’abrogata indicazione dei costi black list in Dichiarazione dei Redditi

 

Come evidenzia la citata Circolare 39/E del 2016 l’effetto dell’abrogazione dei commi da 10 a 12-bis dell’art. 110 del TUIR è l’eliminazione dell’obbligo di separata indicazione nella dichiarazione dei redditi dei costi black list, così come precedentemente previsto dal comma 11, secondo periodo, dell’art. 110 del TUIR e della inapplicabilità della relativa sanzione in caso di inadempimento dell’obbligo in questione.

Di conseguenza a ciò nel modello Redditi SC 2017 sono stati eliminati i righi RF29 e RF52 dedicati all’indicazione delle spese in territori black list.
 
 

 

Comunicazione black list

 

Il D.L. n. 40/2010, ha previsto che i soggetti passivi IVA dovevano comunicare all'Agenzia delle Entrate i dati relativi alle operazioni con operatori economici aventi sede, residenza o domicilio negli Stati o territori cd. "black list".

 

Dal 13 dicembre 2014, con il D.Lgs. n.175/2014 (Decreto Semplificazioni), la comunicazione doveva essere effettuata a cadenza annuale, e non più mensile o trimestrale, per le operazioni di importo complessivo annuale superiore a 10.000 €, mentre il vecchio limite era di 500 €.

 

Poteva essere inviata contestualmente alla comunicazione delle operazioni rilevanti ai fini IVA (c.d. Spesometro) oppure separatamente.

 

 

Infine, l’art. 4, co.4, lett. b),  del D.L. n. 193/2016, ha soppresso l’adempimento della comunicazione delle operazioni intercorse con operatori economici situati in Paesi black list con riferimento alle comunicazioni relative al periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2016.

 

La black list dei paradisi fiscali secondo l’Ecofin

 

Il Consiglio dell’Unione europea ha diramato la propria black list degli Stati e territori non collaborativi.

Si tratta di un elenco che rappresenta un primo passo per un’integrazione delle varie liste degli Stati, spesso non coordinate in quanto prendono in considerazione parametri diversi.

 

La lista considera tre parametri di fondo relativi agli Stati e territori non comunitari, rappresentati dall’adozione o meno di strumenti di scambio di informazioni ai fini fiscali, dalla presenza o meno di regimi fiscali privilegiati o distorsivi della concorrenza e dall’implementazione o meno delle misure previste dal progetto Base Erosion and Profit Shifting.

 

L’Ecofin ha successivamente modificato la Black list UE, la lista delle giurisdizioni non cooperative nel settore fiscale, rimuovendo il Bahrain, le Isole Marshall e Saint Lucia ed includendo le Bahamas, Saint Kitts e Nevis e le Isole Vergini degli Stati Uniti. Le modifiche intendono promuovere livelli efficienti di good governance, con l’obiettivo di contrastare frodi ed elusioni fiscali a livello internazionale. Le giurisdizioni comprese nella black list sono incoraggiate ad apportare le modifiche richieste. Nell’attesa, l’UE e gli Stati membri potrebbero applicare misure difensive: dall’indeducibilità dei costi all’inclusione dello Stato estero nella black list CFC, dalla previsione di oneri documentali più rigidi alla comunicazione obbligatoria, da parte degli intermediari, di pratiche di pianificazione fiscale potenzialmente aggressive.

 

L’ ultima modifica apportata alla black list UE del 12 marzo 2019 prevede l’aggiunta nella lista di altri 10 paesi rispetto a 5 già esistenti.

Sulla base di quanto detto, la black list europea comprende 15 Stati e territori:

  • American Samoa
  • Aruba
  • Barbados
  • Belize
  • Bermuda
  • Dominica
  • Emirati Arabi
  • Fiji
  • Guam
  • Isole Marshall
  • Isole Vergini USA
  • Oman
  • Trinidad
  • Tobago
  • Vanuatu

 

Circa l'inclusione degli Emirati Arabi, l'Italia inizialmente ha posto un veto poi rimosso. Dal MEF viene emanato il comunicato stampa del 13 marzo 2019 con cui viene chiarito che in merito alle inesattezze riportate circa il ruolo giocato dall’Italia nella decisione unanime, presa dall’Ecofin martedì a Bruxelles, di includere gli Emirati Arabi nella nuova lista nera Ue dei paradisi fiscali” precisando tre aspetti:

  • gli Emirati Arabi hanno già predisposto la normativa necessaria per uscire dalla Lista nera ma non hanno ancora concluso il lungo iter per la sua adozione formale previsto dalla loro Costituzione federale;
  • richiamando le decisioni del Gruppo Codice di condotta sulla tassazione delle imprese circa la flessibilità da riconoscere per vincoli di natura costituzionale, l’Italia ha chiesto e ottenuto in sede Ecofin di modificarne le conclusioni. Queste ora prevedono che, una volta ratificata la modifica della rispettiva normativa, qualunque paese debba essere tempestivamente rivalutato e uscire dalla lista nera;
  • per questa ragione l’Italia ha ritirato la sua riserva e approvato la nuova lista nera UE.

 

Con riferimento a questa lista, sono state ipotizzate “misure difensive”, di carattere fiscale e non fiscale. Le seconde non vengono, però, adottate dall’Unione nella sua totalità, ma sono lasciate ai diversi Stati membri, fattore che può potenzialmente pregiudicare l’efficacia dissuasiva della lista.

 

Le misure fiscali sono individuate dall’indeducibilità dei costi, nell’inclusione dello Stato estero nella black list CFC, nella previsione di ritenute alla fonte, in limitazioni ai regimi di participation exemption, in oneri documentali più incisivi su determinate operazioni, così come nella disclosure preventiva, da parte dei consulenti fiscali, delle pratiche di pianificazione fiscale potenzialmente aggressive.

L’Italia, come visto in precedenza, ha adottato una strada per certi versi contraria, abolendo regimi di deducibilità dei costi e slegando la disciplina CFC dall’appartenenza di un determinato Stato o territorio ad una black list, per cui si potrebbe porre il problema del potenziale recupero, anche se su scala molto più ristretta rispetto al passato, di regimi di sfavore ora non più esistenti. 

 

Agli Stati sopraelencati si affiancano i Paesi appartenenti alla "lista grigia", poiché possiedono giurisdizioni che non rientrano negli standard dell’Unione Europea in quanto a trasparenza ma che hanno mostrato l’intenzione di porre rimedio al fine di non essere declassati a Paesi della lista nera.

 

Se alla fine si è concordato su quali Paesi inserire nell’elenco nero, altrettanto non può dirsi per i modi di rendere efficace e funzionale tale lista. Paesi come Italia, Francia, Belgio. Spagna, Germania, Slovenia, Portogallo e Austria sostengono che la Black lista debba essere sostenuta da un saldo impianto sanzionatorio, non sono dello stesso parare Paesi tra cui Regno Unito, Malta, Svezia, Olanda, Irlanda e Grecia che ritengono sia già grave l’appartenenza alla lista in sé, negando la necessarietà di correlare sanzioni.

 

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